資質(zhì)認(rèn)證已通過
COSO 發(fā)布新的《企業(yè)內(nèi)部控制整體框架》（征求意見稿）
一、有關(guān)背景
1992年，COSO委員會發(fā)布了《企業(yè)內(nèi)部控制整體框架》（以下簡稱“舊框架”），并于1994年進(jìn)行了增補(bǔ)。作為國際通用的內(nèi)控標(biāo)準(zhǔn)，舊框架得到世界各國內(nèi)控標(biāo)準(zhǔn)制定機(jī)構(gòu)的一致認(rèn)可。特別是為遵循美國《薩班斯法案》（2002）中有關(guān)財務(wù)報告內(nèi)部控制的要求，在美上市公司都以舊框架為標(biāo)準(zhǔn)開展企業(yè)內(nèi)部控制體系建設(shè)，進(jìn)一步推動了COSO內(nèi)控框架在世界范圍的廣泛應(yīng)用。我國于2008年5月發(fā)布的《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》也是在借鑒COSO內(nèi)控框架的基礎(chǔ)上，結(jié)合我國內(nèi)控實踐制訂而成的。
自舊框架發(fā)布以來，企業(yè)的經(jīng)營環(huán)境和管理模式經(jīng)歷了巨大變化，新生產(chǎn)技術(shù)和復(fù)雜組織結(jié)構(gòu)的不斷涌現(xiàn)，以及愈加嚴(yán)格的監(jiān)管要求，促使 企業(yè)在滿足舊框架運營、合規(guī)、財務(wù)報告內(nèi)控目標(biāo)的基礎(chǔ)上，越來越關(guān)注公司治理和風(fēng)險管理，越來越重視非財務(wù)報告內(nèi)部控制。此外，近年來由于內(nèi)部控制失效而 發(fā)生的一系列舞弊事件以及金融危機(jī)的破壞性影響，也進(jìn)一步要求加強(qiáng)和完善內(nèi)部控制標(biāo)準(zhǔn)。
順應(yīng)形勢要求，2010年9月，COSO委員會啟動了《企業(yè)內(nèi)部控制整體框架》審核與更新項目，并聘請普華永道會計師事務(wù)所（PWC)作為項目的支持方，著手新框架的制訂工作。為確保能夠廣泛代表各方意見，COSO委員會還成立了一個由實務(wù)界、學(xué)術(shù)界、政府機(jī)構(gòu)和非盈利組織代表們組成的顧問委員會，對項目的進(jìn)展提供支持。2010年9月至2011年1月，COSO委員會對700多個舊框架的使用者進(jìn)行問卷調(diào)查。結(jié)果顯示，大部分反饋意見支持對舊框架進(jìn)行修訂和更新，但不建議推倒重來。2011年12月，COSO委員會發(fā)布了新框架的征求意見稿，公開征求意見。預(yù)計2012年底，COSO委員會將正式發(fā)布新框架。
二、新舊框架比較
COSO委員會認(rèn)為舊框架中關(guān)于內(nèi)部控制的基本原則和核心內(nèi)容在現(xiàn)有環(huán)境下仍然有效，所以新框架在內(nèi)部 控制的定義、內(nèi)部控制五要素（控制環(huán)境、風(fēng)險評估、控制活動、信息與溝通和內(nèi)部監(jiān)督）、評估內(nèi)控體系有效性的標(biāo)準(zhǔn)以及職業(yè)判斷的運用等方面與舊框架保持了 一致。新框架的變化主要表現(xiàn)在以下幾個方面：
（一）注重原則導(dǎo)向的方法。新框架最顯著的變化是在舊框架的基礎(chǔ)上，提煉出內(nèi)部控制五要素的17項總體原則和82個相關(guān)屬性。17項總體原則和五項基本要素作為內(nèi)部控制的基本概念，適用于所有的組織。82個屬性代表相關(guān)原則的主要特征和關(guān)注點。17項總體原則和82個相關(guān)屬性構(gòu)成了企業(yè)開展內(nèi)部控制建設(shè)與評價的主要標(biāo)準(zhǔn)。
（二）明確目標(biāo)設(shè)定在內(nèi)部控制中的角色。舊框架將目標(biāo)設(shè)定作為一個管理過程，認(rèn)為目標(biāo)設(shè)定是風(fēng)險評估要素的前提條件，并且COSO委員會2004年發(fā)布的《企業(yè)風(fēng)險管理框架》將目標(biāo)設(shè)定作為內(nèi)部控制的八要素之一。新框架同樣強(qiáng)調(diào)目標(biāo)設(shè)定是內(nèi)部控制的前提，但明確指出目標(biāo)設(shè)定不是內(nèi)部控制的組成部分。
（三）強(qiáng)化公司治理的理念。新框架包括了更多的公司治理中有關(guān)董事會及其專門委員會（包括審計委員會、薪酬委員會、提名與治理委員會等）的內(nèi)容。這與我國《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》及《組織架構(gòu)》應(yīng)用指引中有關(guān)公司治理的規(guī)定相一致。
（四）擴(kuò)大了報告的范疇。舊框架在內(nèi)控目標(biāo)設(shè)定中僅僅關(guān)注財務(wù)報告目標(biāo)，目的是確保編制可靠的公開發(fā)表 的財務(wù)報告，驅(qū)動力主要來自企業(yè)面臨的外部監(jiān)管要求。新框架在報告對象和報告內(nèi)容兩個維度上進(jìn)行了擴(kuò)展。在報告對象上，既要面向外部投資者、債權(quán)人和監(jiān)管 部門，確保報告符合有關(guān)監(jiān)管要求；又要面向董事會和經(jīng)理層，滿足企業(yè)經(jīng)營管理決策的需要。在報告內(nèi)容上，除了包括傳統(tǒng)的財務(wù)報告，還涵蓋了市場調(diào)查報告、 資產(chǎn)使用報告、人力資源分析報告、內(nèi)控評價報告等非財務(wù)報告。新框架對報告范疇的擴(kuò)展與我國企業(yè)內(nèi)控規(guī)范體系中對報告的有關(guān)規(guī)定基本相同。
（五）增加了反欺詐與反腐敗的內(nèi)容。與舊框架相比，新框架包含了更多的關(guān)于反欺詐與反腐敗的內(nèi)容，并且把管理層評估欺詐風(fēng)險作為內(nèi)部控制的17項總體原則之一，重點加以闡述。這與我國企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系在反腐敗工作中的重要作用不謀而合。
（六）考慮了不同商業(yè)模式和組織結(jié)構(gòu)的內(nèi)部控制。隨著經(jīng)濟(jì)全球化的發(fā)展、技術(shù)的不斷進(jìn)步和人才競爭的加 劇，近年來企業(yè)的商業(yè)模式和組織結(jié)構(gòu)發(fā)生了巨大變化，企業(yè)在運營過程中更多地使用第三方提供的產(chǎn)品或服務(wù)，管理層更加關(guān)注包括供應(yīng)商和客戶在內(nèi)的價值鏈管 理。為此，新框架專門分析了不同商業(yè)模式和組織結(jié)構(gòu)下內(nèi)部控制的有效性問題。
此外，新框架還進(jìn)一步解釋了《企業(yè)內(nèi)部控制整體框架》與《企業(yè)風(fēng)險管理框架》（2004）、《較小型公眾公司財務(wù)報告內(nèi)部控制指南》（2006）、《內(nèi)部控制監(jiān)督指南》（2009）之間的關(guān)聯(lián)關(guān)系。
總之，新框架并沒有改變舊框架關(guān)于內(nèi)部控制的基本概念和核心內(nèi)容，而是對舊框架的某些概念和指引進(jìn)行更新和改進(jìn)，以期反映近年來企業(yè)經(jīng)營環(huán)境的演變、監(jiān)管機(jī)構(gòu)的要求和其他利益相關(guān)者的期望。COSO委員會主席大衛(wèi)·蘭德斯蒂爾(David L. Landsittel)表示：“各類組織可以繼續(xù)沿用舊框架，因為它是歷經(jīng)時間考驗的。新框架無意改變內(nèi)部控制原有的定義、評估方法或管理模式，而是給使用者提供了更加全面、準(zhǔn)確的內(nèi)部控制概念、指引和案例。”
三、征求意見情況
新框架征求意見稿的發(fā)布引起了全球會計審計組織、內(nèi)部控制實務(wù)界、理論界的廣泛關(guān)注。美國管理會計師協(xié)會（IMA）、加拿大特許會計師協(xié)會（CICA）等組織對COSO委員會修訂內(nèi)控框架表示贊同和支持，認(rèn)為新框架充分考慮了企業(yè)經(jīng)營環(huán)境的變化、技術(shù)的進(jìn)步以及《薩班斯法案》等監(jiān)管要求，為企業(yè)開展內(nèi)部控制建設(shè)與評價提供了有益的指導(dǎo)。國際內(nèi)部審計師協(xié)會（IIA）、美國審計總署（GAO）贊同新框架的17項總體原則和82個相關(guān)屬性，指出“原則—屬性”的方法給企業(yè)建立和評價內(nèi)部控制的有效性提供了一個有效手段。美國銀行業(yè)協(xié)會（ABA）表示新框架對銀行業(yè)內(nèi)部控制具有較大影響，可以有效幫助銀行業(yè)開展內(nèi)部控制設(shè)計與評價工作。普華、德勤、畢馬威、安永等國際會計公司認(rèn)為新框架在內(nèi)部控制的設(shè)計、實施和評價等各方面進(jìn)行了更新和提高，可以更有效地支持管理層和審計師的工作。
美國最大的電信服務(wù)商Verizon公司、花旗銀行等認(rèn)為新框架將內(nèi)部控制報告目標(biāo)擴(kuò)展到非財務(wù)報告領(lǐng)域，給在美上市公司遵循《薩班斯法案》帶來內(nèi)控實施成本的增加。美國埃克森美孚公司等關(guān)注新舊框架的轉(zhuǎn)換和新框架的生效日期，建議COSO委員會與美國證監(jiān)會及其他監(jiān)管機(jī)構(gòu)充分考慮企業(yè)的實際情況，設(shè)置一個合理的新舊轉(zhuǎn)換期。美國會計學(xué)會（AAA）也認(rèn)為管理層更加關(guān)注新框架對公司遵循《薩班斯法案》的影響，新框架應(yīng)當(dāng)在這方面加以明確。
四、工作建議
新框架代表了國際內(nèi)部控制和風(fēng)險管理領(lǐng)域的最新研究成果和發(fā)展趨勢，對我國企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系的完善與實施具有重要的借鑒意義。為此，我們建議有針對性地開展以下工作：
（一）加強(qiáng)與COSO委員會的溝通，建立定期聯(lián)系機(jī)制。積極開展與COSO委員會等國際內(nèi)控標(biāo)準(zhǔn)制定機(jī)構(gòu)的交流與合作，建立定期聯(lián)系機(jī)制，主動參與國際內(nèi)控標(biāo)準(zhǔn)修訂和制定工作，為我國企業(yè)內(nèi)控規(guī)范體系與COSO框架等國際內(nèi)控標(biāo)準(zhǔn)趨同營造良好的國際環(huán)境。
（二）結(jié)合我國企業(yè)內(nèi)控規(guī)范體系實施試點情況，積極反饋意見。聯(lián)合證監(jiān)會等單位，結(jié)合2011年我國境內(nèi)外同時上市公司內(nèi)控實施試點情況，組織有關(guān)專家做好對新框架的研究工作，探討新框架對我國企業(yè)內(nèi)控規(guī)范體系和我國在美上市公司遵循《薩班斯法案》的影響，積極將有關(guān)意見和我國企業(yè)內(nèi)控規(guī)范體系的一些創(chuàng)新性規(guī)定與做法反饋給COSO委員會，擴(kuò)大我國在國際內(nèi)部控制領(lǐng)域的影響力。
（三）跟蹤新框架的最新進(jìn)展，做好新框架的研究翻譯工作。按照COSO委員會的工作計劃，新框架將于2012年底正式發(fā)布。我們將密切跟蹤新框架的最新進(jìn)展情況，積極與COSO委員會聯(lián)系新框架在中國的翻譯出版事宜。同時組織有關(guān)專家和人員，開展對新框架的前期研究、翻譯工作，為國內(nèi)廣大內(nèi)控理論研究者、實務(wù)工作者及其監(jiān)管部門提供重要參考。
（四）進(jìn)一步完善我國的內(nèi)控規(guī)范體系，推動與COSO內(nèi)控框架的趨同工作。新框架與我國企業(yè)內(nèi)控規(guī)范體系在整體架構(gòu)、基本原則和主要內(nèi)容方面基本保持一致，為我國企業(yè)內(nèi)控規(guī)范體系與COSO內(nèi)控框架的趨同奠定了堅實基礎(chǔ)。建議深入研究總結(jié)我國企業(yè)內(nèi)控規(guī)范實施試點工作中取得的成效和存在的問題，進(jìn)一步完善我國企業(yè)內(nèi)控規(guī)范體系，積極推動與COSO框架等國際內(nèi)控標(biāo)準(zhǔn)的趨同工作，促進(jìn)我國企業(yè)更好地實施“走出去”戰(zhàn)略。
